להלן מקבץ שאלות ותשובות שהגיעו למרכז המומחים של כל מס בנושא חברות ארנק.

מקבץ זה נערך על פי פניות של מייצגים רבים, אשר מתקשים למצוא להן תשובות בחקיקה, בתקנות או בהוראות רשויות המס. הכותב, מצוות מומחי כל מס, עונה על שאלות אלו ומציג דוגמאות מספריות וציטוטי סעיפי חקיקה תומכים.

שאלה 1

בגין איזה סוג חברות חל התיקון?

תשובה

חברה כמשמעותה בסעיף 76 לפקודה (עד חמישה בעלי מניות), ובלבד שהיא אינה מאלה –

א.   חברת משלח יד זרה כהגדרתה בסעיף 75ב1(א) לפקודה

ב.   חברה נשלטת זרה כהגדרתה בסעיף 75ב(א)(1) לפקודה

ג.    חברה מועדפת או מוטבת, כהגדרתן בסעיף 51 לחוק לעידוד השקעות הון

ד.    מפעל מאושר לפי סעיף 21 לחוק לעידוד השקעות הון

שאלה 2

על איזה סוג של בעל מניות בחברת מעטים יחולו ההוראות שבסעיף 62א(א1) לפקודה?

תשובה

ההוראות יחולו על בעל מניות פעיל, שהוא:

א.   יחיד תושב ישראל שמחזיק במישרין או בעקיפין, לבדו או יחד עם אחר (כהגדרתו לפי סעיף 88 לפקודה. באופן עקרוני, קרובי משפחה) ב-30% לפחות מסוג כלשהו של אמצעי השליטה (לדוגמה מניות) בחברת המעטים

ב.   בעל מניות בחברה מעטים שהכנסתה, כולה או חלקה, נובעת מיגיעתו האישית, ובכלל זה מי שמשתתף בניהול החברה, למעט חבר דירקטוריון

שאלה 3

האם ההוראה שבסעיף 62א(א1) לפקודה תחול גם על תושב חוץ שמחזיק 4% במניות החברה?

תשובה

המקרה היחידי שבו תחול עליו ההוראה הוא כשהכנסתה של חברת המעטים, כולה או חלקה, נובעת מיגיעתו האישית.

שאלה 4

מהם התנאים לתחולת תיקון 277 לפקודת מס הכנסה על חברת מעטים (סעיף 62 א(א1) לפקודה)?

תשובה

עליה להיות חברת מעטים כהגדרתה בסעיף 62א לפקודה; כמו כן, על הכנסתה מפעילות עתירת יגיעה אישית להיות נמוכה ממכפלת 30 מיליון כפול מספר בעלי השליטה בחברת המעטים, וששיעור הרווחיות של חברת המעטים יעלה על 25%.

שאלה 5

למה הכוונה ב"בעל שליטה", לעניין תחולת התנאי שהכנסה מפעילות עתירת יגיעה אישית נמוכה ממכפלת 30 מיליון כפול מספר בעלי השליטה בחברת המעטים?

תשובה

לפי סעיף 75(ב)(א)(3) לפקודה:

(3)  "בעל שליטה" – תושב ישראל המחזיק, במישרין או בעקיפין, לבד או יחד עם אחר, ב-10% לפחות באחד מאמצעי השליטה בחבר בני אדם, באחד ממועדים אלה:

(1)  בתום שנת המס;

(2)  ביום כלשהו בשנת המס וביום כלשהו בשנת המס שלאחריה;

שאלה 6

אם התיקון חל לעניין חברת מעטים – מהי הנוסחה?

תשובה

ההכנסה החייבת (הכנסה לאחר ניכויים קיזוזים ופטורים) מפעילות עתירת יגיעה אישית של חברת המעטים פחות 25% מההפרש שבין הכנסה מפעילות עתירת יגיעה אישית ובין תשלומים לחברה קשורה תיחשב הכנסתו החייבת מיגיעה אישית של יחיד בעל מניות פעיל בה לפי סעיף 2(1) לפקודה, בהתאם לחלקו היחסי של בעל המניות האמור בזכויות לרווחי חברת מעטים.

"הכנסה מפעילות עתירת יגיעה אישית" – הכנסה שאינה הכנסה אחרת.

"הכנסה אחרת" – כל אחת מהכנסות אלה, לרבות הכנסה כאמור שנחשבת הכנסה מעסק:

(1)  הכנסה מריבית, מהפרשי הצמדה או מדמי ניכיון;

(2)  הכנסה מדיבידנד, לרבות דיבידנד המשתלם מתוך רווחי הון של חברה;

(3)  הכנסה מדמי שכירות;

(4)  תמורה ממכירת נכס, כמשמעותה בסעיף 88;

(5)  הכנסה ממכירת נייר ערך כהגדרתו בסעיף 88 המהווה מלאי עסקי;

(6)  תמורה ממכירת זכות במקרקעין, לרבות זכות במקרקעין שאילו הייתה בישראל הייתה זכות במקרקעין, או זכות באיגוד מקרקעין, לרבות איגוד שבבעלותו מקרקעין, שאילו היו בישראל היה איגוד מקרקעין;

שאלה 7

דוגמה מספרית לסעיף 62א(א1) לפקודה:

להלן נתונים של חברת מעטים –

א.   מחזור 1,000,000

1. 100,000 מתוך המחזור זה – הכנסה מדמי שכירות

ב.   הרווח 500,000

1. מתוך הרווח 70,000 נובעים מהכנסות דמי שכירות

ג.    תשלומים לחברה קשורה – 200,000

ד.    יש בעל מניות יחיד בחברת המעטים שלעיל

כמה מתוך הרווח ממוסה ברמת בעל המניות וכמה נשאר בחברה?

תשובה

שלב 1 – בדיקה אם חל סעיף 62א(א1) לפקודה

לשם כך יש לבדוק אם שיעור הרווחיות מעל 25% והמחזור של החברה הוא פחות ממספר בעלי המניות כפול 30 מיליון. לשם כך יש למצוא הכנסה מפעילות עתירת יגיעה אישית בנטרול הכנסות אחרות ולבדוק אם שיעור הרווחיות הוא מעל 25%.

א.   נטרול הכנסות אחרות מתוך המחזור והרווח

מחזור 1,000,000 פחות 100,000 שווה 900,000

רווח 500,000 פחות 70,000 שווה 430,000

מחזור 900,000 כפול 1 שווה 900,000 שזה פחות מ-30 מיליון.

ב.   בדיקת שיעור רווחיות

430,000 בתוספת 200,000 שווה 630,000

מחלקים 630,000 ב-900,000, שווה 70%

המסקנה היא שחל סעיף 62א(א1) לפקודה.

שלב 2 – חישוב הרווח שמיוחס לבעל המניות

430,000 בניכוי 25% (900,000 פחות 200,000) שווה 255,000.

שלב 3 – תוצאה

יש לייחס 255,000 לבעל המניות לפי סעיף 2(1) לפקודה, כלומר יש לרשום זאת בשדה 150 בטופס 1301.

שאלה 8

האם על הרווח שמיוחס לבעל המניות לפי סעיף 62א (א1) לפקודה, יחולו דמי ביטוח לאומי?

תשובה

יחולו דמי ביטוח לאומי וזאת לפי הנאמר בחוזר ביטוח לאומי 1487.

כל מס – הכנסה לפי סעיף 3(ט 1) ולפי סעיף 62א לפקודה

שאלה 9

באילו דרכים ניתן לצאת מתחולת סעיף 62א(א1) לפקודה בהנחה שהחברה עונה על הגדרת חברת מעטים?

תשובה

1. הגדלת השכר של בעל השליטה לשם הקטנת שיעור רווחיות של 25%
2. הקדמת הוצאות
3. יש לבדוק אם בעלי המניות המהותיים הם אחד מאלה:

א.   שבעל המניות אינו 'מחזיק בעל רווחים' שהוא מחזיק שבכל החברות יחד שהוא מחזיק מהותי בהן, סכום הרווחים הנצברים כהגדרתם בסעיף 77(א) לפקודה בסוף שנת המס הקודמת לא עלה 750 אלף ש"ח.

ב.   אין בעלי השליטה בחברת מעטים בעלי שליטה בחברה האחרת (מקבלת שירות), וסכום הרווחים הנצברים כהגדרתם לפי סעיף 77(א) לפקודה של חברת המעטים בסוף שנת המס הקודמת לא עלה על 750 אלף ש"ח.

שאלה 10

אילו הוצאות יש להביא בחשבון לשם חישוב הרווח מפעילות עתירת יגיעה אישית?

תשובה

רק הוצאות שבהן עמדה חברת המעטים לשם השגת ההכנסה מפעילות עתירת יגיעה אישית. יותר ניכוי כנגד הכנסה זו לפי סעיף 17 לפקודה.

שאלה 11

אם לא ניתן לזהות את ההוצאות שיצרו את הרווח מפעילות עתירת יגיעה אישית – איך ניתן לקבוע ההוצאות אלה?

תשובה

יש לקחת את ההוצאות של חברת המעטים ולכפול בהכנסה מפעילות עתירת יגיעה אישית חלקי כלל ההכנסות של חברת המעטים.

שאלה 12

מהם השינויים בתיקון 277 לפקודה ביחס לחברות ארנק?

תשובה

1. ברישה שבסעיף 62א במקום כ"משמעותה בסעיף 76" יבוא "למעט הכנסה חייבת שיוחסה לחברת המעטים מהכנת שותפות שהיא שותפה בה" ובמקום "בעל מניות מהותי כהגדרתו בסעיף 88" יבוא "בעל שליטה בה".

בהגדרת בעל מניות בסעיף 88 לפקודה: מי שמחזיק במישרין או בעקיפין לבדו או יחד עם אחר ב-10% לפחות, לעומת התיקון, שם הוא מחזיק בעל שליטה כהגדרתו בסעיף 75ב(א)(3) לפקודה – כלומר תושב ישראל המחזיק במישרין או בעקיפין, לבדו או יחד עם אחר, ב-10% לפחות מאמצעי השליטה בחבר בני אדם באחד המועדים בתום השנה או ביום כלשהו בשנת המס וביום כלשהו בשנת המס שלאחריה.

2. לפני תיקון 277 לפקודה, בסיפה של סעיף 62א(א)(1) לפקודה נכתב שהוא בעל מניות מהותי, לעומת זאת אחרי התיקון נכתב שהוא מחזיק במישרין או בעקיפין ב-25% או יותר באחד מאמצעי השליטה בחברה בני האדם האחר ביום כלשהו בשנת המס.

הסבר לתיקון שלעיל: לפני התיקון כדי לצאת מתחולת סעיף 62א(א)(1) לפקודה מספיק שבעל המניות יחזיק ב-10% (כהגדרתו בסעיף 88לפקודה) לפחות בחברה מקבלת השירות, לעומת אחרי התיקון, שאז עליו להחזיק 25% לפחות בחברה מקבלת השירות ביום כלשהו בשנת המס.

משמעות הדבר היא שהקשו את היציאה מהגדרת חברת ארנק, בהינתן שזהו שירות ניהול או נושא משרה שנותנת החברה לחברה האחרת – אם ההכנסה היא לפי סעיף 2(1) או (2) או (10) לפקודה.

3. בסעיף 62א(א)(2) לפקודה ימחקו בסיפה המילים "לעניין זה" ו"אדם אחר " – למעט מי שהיחיד הוא בעל מניות מהותי בו, במישרין או בעקיפין, או שותף בו.

המשמעות היא שלא ניתן להחריג מקרה שבו היחיד בעל המניות המהותי בחברה שנותנת את השירות הוא בעל מניות מהותי בחברה שמקבלת את השירות, או שהיחיד הוא שותף בשותפות שמקבלת את השירות.

המשמעות היא הקשחת היציאה והצרתה בהחלת סעיף זה על חברת המעטים.

4. בסעיף 62א(א)(3) לפקודה, שבא כדי למנוע טענה שסעיף 62א(א)(2) לפקודה לא חל בשל הסכם (ספק שירות) או דין במבחן טכני, ואם 70% מהמחזור או הרווח נובעים מלקוח אחד במשך 30 חודשים בתוך ארבע שנות המס, חברת המעטים תהיה חברת ארנק.

בתיקון 277 לפקודה הקטינו את החודשים לבדיקה ל-22 חודשים בתוך שלוש שנות מס. פעם נוספת רואים הקשחה של היציאה מתחולת סעיף זה, שנבדקת בפחות זמן.

5. בהוספת סעיף 62א(א1) לפקודה נוסף פלח נכבד של חברות מעטים, שבהן בעמידה בתנאים המצויים בסעיף, חלק מתוך אותו רווח בחברת המעטים מיוחס לבעל המניות המהותי לפי חלקו וממוסה לפי סעיף 2(1) לפקודה.
6. אם לחברת המעטים הכנסה חייבת שיוחסה לה מהכנסות השותפות יחולו ההוראות שלהלן:

א.    אם שיעור ההחזקה בשותפות הוא לפחות 10% בידי חברת המעטים, ההכנסה שיוחסה מהשותפות בשיעור הרווחיות מעל 25% תמוסה במס שולי ברמת היחיד, ועד 25% משיעור הרווחיות ימוסו ברמת החברה.

ב.    אם שיעור ההחזקה בשותפות הוא פחות מ10%:

1. 55% מהכנסה החייבת של השותפות שיוחסה לחברה ימוסו במס שולי (ייוחסו לבעל השליטה בניכוי ההכנסה של בעל השליטה בחברת המעטים לפי סעיף 2(1) או (2) לפקודה, לפי העניין).
2. 45% מהכנסה החייבת של השותפות שיוחסה לחברה ימוסו במס חברות.

שאלה 13

האם הרווח המיוחס לבעל המניות לפי סעיף 62א(א1) לפקודה נחשב להוצאה בחברת המעטים?

תשובה

לפי סעיף 62א(א1)(ג2)(3) לפקודה הרווח המיוחס לבעל המניות ייחשב הוצאה לחברת המעטים.

שאלה 14

מהו מועד תחולת התיקון?

תשובה

התיקון יחול על הכנסות שהופקו החל מיום 1.1.2025.

שאלה 15

האם שיעור הרווחיות ייבדק תמיד בגין שנת המס או שישנה אפשרות אחרת?

תשובה

לפי סעיף 5(ה) להוראת המעבר ניתן לבחור שבשנת המס 2025 יחושב שיעור הרווחיות כממוצע של שנות המס 2023 עד 2025.

משנת 2026 בדיקת שיעור הרווחיות תהיה בגין אותה שנת מס, לדוגמה – בדיקת שיעור הרווחיות בשנת 2026 תהיה אך ורק לשנת 2026.

הכותב : רו"ח אחמד חסונה, מצוות מומחי "כל מס"